国际会计准则第23号--借款费用

    （1984年7月公布，1993年12月修订）

    目的

    本号准则旨在说明借款费用的会计处理。

    本号准则通常要求将借款费用立即予以费用化，然而，作为所允许的备选处理方法，本号准则也允许将那些可直接归属于相关资产的购置、建造或生产的借款费用予以资本化。

    范围

    1.本号准则适用于借款费用的会计处理。

    2.本号准则替代于1983年批准的国际会计准则第23号借款费用的资本化.

    3.本号准则不涉及权益（包括不属于负债的优先股资本）的实际成本或估算成本。

    定义

    4.本号准则所使用的下列术语，具有特定的含义：

    借款费用，是指企业发生的与借入资金有关的利息和其他费用。

    相关资产，是指须经过较长准备期才能达到可以使用或可销售状态的资产。

    5.借款费用可以包括：

    （1）银行透支、短期借款和长期借款的利息；

    （2）与借款有关的折价或溢价的摊销；

    （3）安排借款所发生的附加费用的摊销；

    （4）按照国际会计准则第17号租赁会计确认的与融资租赁有关的财务费用；

    （5）作为利息费用调整的外币借款产生的汇兑差额部分。

    6.相关资产的例子，有需要较长准备期才能将其达到可销售状态的存货、制造车间、电力设备和物业投资。其他的投资，以及常规性生产或生产周期较短且重复大量生产的存货，则不是相关资产。那些在购置时就已有预定用途或准备销售的资产也不是相关资产。

    借款费用

    基准处理方法

    确认

    7.借款费用应于它们发生的当期确认为费用。

    8.在基准处理方法下，借款费用应在发生的当期确认为费用，而不管借款是如何运用的。

    揭示

    9.财务报表应提示为借款合用所采用的会计政策。

    借款费用

    所允许的备选处理方法

    确认

    10.借款费用应在发生的当场确认为费用，除非按第11段的要求已达到可资本化的程度。

    11.直接归属于相关资产的购置、建造或生产的借款费用，应作为该项资产成本的一部分予以资本化。符合资本化条件的借款费用的金额应按本号准则确定。

    12.在所允许的备选处理方法下，直接归属于某项资产的购置、建造或生产的借款费用，应包括在该项资产的成本之中。当借款费用可能为企业带来未来经济利益并且该费用能够可靠地计量时，应将其作为资产成本的一部分予以资本化。其他借款费用应在其发生的当期确认为费用。

    符合资本化条件的借款费用

    13.直接归属于相关资产的购置、建造或生产的借款费用，是指那些如果不为相关资产发生支出即可避免的借款费用。当企业专门为获得某项指定的相关资产借入资金时，与该相关资产直接相关的借款费用就很容易认定。

    14.要确认特定借款和相关资产之间的直接关系，以及要确定哪些是可避免的借款可能会比较困难。例如，当企业的融资活动集中调配时，就会发生此困难。当集团使用一系列债务工具以不同利率借入资金，同时根据不同的基础将这些资金借给集团内其他资本化的开始企业时，也会产生困难。其他复杂性来源于集团在高通货膨胀经济条件下经营，使用外币借款或与外币有关的借款，以及来源于汇率的变动。因此，确定直接归属于相关资产的购置的借款费用金额是困难的，需要进行判断。

    15.对于专门为获取某项相关资产借人的资金，符合资本化条件而计入该资产成本的借款费用的金额，应为借款期内发生的实际借款费用，减去该借款用于临时投资所带来的任何投资收益。

    16.对某项相关资产的筹资安排，可能使企业获得借入资金，并且在该资金的一部分或全部用于相关资产的开支之前，已发生了有关的借款费用。在这种情况下，资金往往在用于相关资产的开支以前，用作临时投资。在确定本期应予以资本化的借款费用的金额时，应从所发生的借款费用中扣除这种借入资金带来的全部投资收益。

    17.对于不是专门为获取相关资产而借入和使用的资金，符合资本化条件的借款费用的金额，应采用将资本化比例乘上发生在该项资产上的支出的方式来确定。资本化比率应是借款费用相对于企业当期尚未偿还的所有借款，而不仅仅是为获得某项资产而专门借人的借款的加权平均数。一个期间予以资本化的借款费用的金额不能超过在这期间内发生的借款费用的金额。

    18.在某些情况下，在计算借款费用的加权平均数时，应包括母公司和附属公司的全部借款。在其他情况下，各个附属公司只应使用借款费用对其本身借款的加权平均数。相关资产的帐面金额超过可收回金额的部分。

    19.当相关资产的帐面金额或预期最终成本大于可收回金额或可变现净值时，帐面金额应按其他国际会计准则的要求予以减记或冲销。在某些情况下，减记或冲销的金额应按其他的国际会计准则的要求加以转回。

    资本化的开始

    20.作为相关资产的一部分成本的借款费用，应从以下时间开始于以资本化：

    （1）该资产的开支发生时；

    （2）借款费用发生时；

    （3）资产达到预定使用或销售状态所必要的准备工作正在进行时。

    21.在相关资产上的开支，只包括那些导致支付现金，转让其他资产或承担附息负债的支出。收到与该资产有关的任何进度付款和补助都应扣减开支（见国际会计准则第20号一政府补助会计和对政府援助的揭示）。一个期间内该资产的平均帐面金额，包括以前已资本化的借款费用，通常等于该期间内资本化比率所适用的开支的合理近似值。

    22.为资产达到预定使用或销售状态所必需的活动，远远不止资产的实体建造。它们还包括实体建造前的技术性与管理性工作，例如，在开始实体建造之前，围绕取得许可证而进行的工作。然而，在没有发生为改变资产状态而进行的生产或开发活动前，持有资产则不属于这类工作。

    例如，土地开发引起的借款费用，应于相关开发活动进行期间予以资本化。然而，为建房屋而购置土地所发生的借款费用，在持有土地但没有进行相应开发活动时，不具备予以资本化的条件。

    资本化的暂时中止

    23.在开发活动发生中断的一个较长期间内，应暂停对借款费用资本化。

    24.在为资产达到预定用途或销售状态而进行的准备活动发生中断的一个较长期间内，可能发生借款费用。这些费用是持有部分完工的资产的费用，不具备予以资本化的条件。但是当大量的技术及管理工作仍在执行时，借款费用通常不暂时停止资本化。若暂时延误是为使资产达到预定用途或销售状态进行的准备过程的一个必要部分，对借款费用资本化通常也木能暂停。

    例如，在使存货达到成熟状态所必需的一个较长的期间内，或由于水位较高而推迟造桥，如果在所涉及的地区在造桥期间出现高水位是正常的，在这些延长的期间内，均应继续对借款费用予以资本化。

    资本化的停止

    25.当为使相关资产达到预定用途或销售状态的所有准备工作实际上已完成时，应停止对借款费用的资本化。

    26.当资产的实体建造结束时，尽管日常管理工作仍在继续，一项资产已准备用于预定用途或准备销售。如果有少数工作（例如根据购买者或使用者的要求对房屋装修等）尚未完成，也表明所有工作实质上已经完成。

    27.当相关资产的建造的各个部分分别完成，并且每个部分在其他部分继续建造中已可使用时，则在为使那一部分达到预定用途或销售状态的所有必需的准备工作实际上已完成时，应停止对借款费用的资本化。

    28.例如，一个包含几个建筑物的企业停车场，每一个建筑物都能独立使用，就是在相关资产中，每一部分在其余部分仍在建造中即可使用的例子。以下是一个在任何部分能够使用之前，必须完成相关资产的例子：一个工厂，包含了几道工序，它们在同一厂址工厂不同的部分相继运作，如钢铁工厂等。

    揭示

    29.财务报表应揭示：

    （1）为借款费用所采用的会计政策；

    （2）本期将借款费用于以资本化的金额；

    （3）确定符合资本化条件的借款费用的金额所使用的资本化比率。

    过渡性规定

    30.当采用本号准则构成了会计政策的变更时，企业应根据国际会计准则第8号本期净损益、基本错误和会计政策的变更来调整其财务报表。企业还可以根据所允许的备选处理方法，只是在本号准则生效以后，将已发生的符合资本化标准的借款费用于以资本化。

    生效日期

    31.本号国际会计准则，对从1995年1月1日或以后开始的会计期间的财务报表生效。